Consultation sur le droit de communication de l’administration fiscale

Comme convenu, nous avons procédé à l’analyse faite par la Direction Générale des Impôts du droit de communication exercé auprès des organismes agréés (1.) et des associations de gestion et de comptabilité (2.), ainsi que ses modalités de mise en œuvre (3.), nous paraît, à cet égard, conforme au régime juridique applicable à ce droit de communication.

1. Régime juridique applicable au droit de communication exercé auprès des organismes agréés (article L. 83 du Livre de Procédures Fiscales)

Le droit de communication exercé par l’Administration auprès des administrations publiques ou assimilées est défini par l’article L.83 du Livre de Procédures Fiscales (ci-après « LPF ») dans les termes suivants :

« Les administrations de l’Etat […], ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l’autorité administrative, doivent communiquer à l’administration, sur sa demande, les documents de service qu’ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel […] ».

Les renseignements recueillis à cette occasion peuvent être utilisés pour l’assiette et le contrôle de tous impôts et taxes à la charge, soit de la personne physique ou morale auprès de laquelle il est exercé, soit de tiers à cette personne.

Il fait, à cet égard, peu de doute sur le fait que ce droit de communication peut être exercé auprès des centres et associations de gestion agréés (1.1), même si celui-ci doit être articulé avec le droit de communication particulier reconnu à l’assistant technique détaché par l’administration fiscale auprès de ces organismes (1.2).

Il n’existe pas de liste officielle des « organismes de toute nature soumis au contrôle de l’autorité administrative » visés par l’article L. 83 du Livre des procédures fiscales.

Néanmoins, on peut raisonnablement considérer que les centres de gestion agréés et les associations de gestion agréées, institués respectivement par les articles 1649 quater C et 1649 quater F du Code général des impôts, entrent dans le champ d’application de l’article L. 83 précité, dès lors que ces derniers sont soumis à un « contrôle » de la part de l’administration fiscale .

La Direction Générale des Impôts précise, à cet égard, dans son courrier précité du 20 septembre 2006, que les « documents de service » visés par l’article L. 83 se définissent comme « toute pièce de nature à établir un droit ou à faire la preuve d’un fait se rapportant à l’exécution des tâches dont les administrations, les entreprises, établissements ou organismes visés à l’article L.83 ont la charge » et reprend, ce faisant, la définition donnée par la doctrine générale de l’administration fiscale .

Au cas particulier, la Direction Générale des Impôts considère que les « documents de service » sont ceux « établis par l’organisme agréé dans le cadre de sa mission » et, notamment, les pièces suivantes :

– « contrat d’adhésion » ;

– « dossier de gestion de l’adhérent élaboré par l’organisme agréé » ;

– « résultats de l’examen de cohérence et de vraisemblance de l’adhérent élaboré par l’organisme agréé » ;

– « courrier de l’association à l’adhérent (par exemple demande de renseignements) à l’exception des courriers d’ordre privé ».

Ces documents correspondent bien, selon nous, à la nature des « documents de service » visés à l’article L. 83 du Livre des procédures fiscales.

En outre, selon l’administration fiscale, sont exclus du champ du droit de communication, les documents qui ne sont pas directement « liés à l’activité de l’association », mais qui concernent « les activités de leurs adhérents », tels que « les déclarations professionnelles, les documents comptables des adhérents, les courriers d’ordre privé entre [l’organisme agréé] et les adhérents ».

Su cette base, les questionnaires remplis par les adhérents en vue de faciliter l’examen de cohérence et de vraisemblance devraient être écartés du champ du droit de communication.

Il appartiendra donc aux adhérents de l’UNASA, en cas de demande de communication sur le fondement de l’article L. 83 précité, de veiller à ne communiquer aucun document qui se rattacherait aux « activités des adhérents ».

De la même manière, il conviendra de veiller à ce que les documents « établis par l’organisme agréé dans le cadre de sa mission » ne comportent pas de références trop précises sur les « activités des adhérents », en particulier le « dossier de gestion de l’adhérent » et les « courriers de l’association à l’adhérent (par exemple demande de renseignements) ».

Aux termes des articles 371 E et Q de l’annexe II du Code général des impôts, les statuts des centres et associations de gestion agréés doivent prévoir l’autorisation « de communiquer à l’agent de l’administration fiscale qui apporte son assistance technique »  les « documents comptables » des adhérents, ainsi que les déclarations fiscales élaborées pour le compte des adhérents.

En application de ces dispositions, l’assistant technique dispose d’un droit de communication particulièrement étendu, puisque, à la différence de celui institué par l’article L. 83 du Livre des procédures fiscales, il porte sur  les « activités des adhérents ».

Pour les juridictions administratives, les adhérents des organismes agréés doivent, dans ce cadre, « bénéficier de la garantie que les informations susceptibles d’être recueillies par lui sur leur situation […] ne pourront être utilisées ultérieurement à leur encontre », ce qui suppose que « l’agent concerné ne saurait être admis à procéder à une vérification de comptabilité d’un adhérent ou d’un ancien adhérent avant qu’un délai suffisant se soit écoulé depuis la fin de son affectation au centre » (CE, 22 novembre 1991, Ministre du Budget c/ Moreau, req. n° 110236).

Au cas particulier, il conviendra donc d’opérer une distinction, au cas par cas, selon que le droit de communication est exercé :

– par l’assistant technique et devant alors porter sur les « documents comptables » des adhérents et les déclarations fiscales élaborées pour leur compte ou,

– par les agents de l’administration fiscale et devant alors porter uniquement sur les « documents de service établis par l’organisme agréé dans le cadre de sa mission ».

L’ordonnance n° 2004-279 du 25 mars 2004 portant simplification et adaptation des conditions d’exercice de certaines activités professionnelles prévoit que les centres et association de gestion agréés ne seront plus habilités, à partir du 31 décembre 2008, à tenir les comptabilités de leurs adhérents .

L’activité comptable est, à cet égard, dans un souci de « simplification des modalités d’exercice de l’activité d’expertise comptable » , confiée à des « associations de gestion et de comptabilité » dont le régime est organisé par ladite ordonnance.

Il convient de noter que l’administration fiscale n’exerce pas de « contrôle » sur ces associations de gestion et de comptabilité dont l’activité de « tenue de comptabilité s’exerce dans les mêmes conditions que dans les cabinets d’experts-comptables » .

Par voie de conséquence, l’article L. 83 du Livre des procédures fiscales ne saurait recevoir application pour les associations de gestion et de comptabilité.

En revanche, l’article L. 86 du Livre des procédures fiscales s’applique aux « professions dont l’exercice autorise l’intervention dans des transactions, la prestation de services à caractère juridique, financier ou comptable ou la détention de biens ou de fonds pour le compte de tiers », ce qui, par définition, est le cas de l’activité de « tenue de comptabilité » exercée par les associations de gestion et de comptabilité.

Dans ce cadre, et comme l’indique la Direction Générale des Impôts dans son courrier précité, l’administration fiscale a la possibilité d’exercer auprès de ces associations un droit de communication, mais se limitant à « l’identité du client, le montant, la date et la forme du versement ainsi que les pièces annexes de ce versement […] ».

Sur ce point, la Direction Générale des Impôts n’opère pas de distinction selon que le droit de communication s’exerce sur le fondement de l’article L. 83 (voir supra § 1.) ou sur celui de l’article L. 86 (voir supra § 2.) du Livre des procédures fiscales.

La Direction Générale des Impôts prévoit, à cet égard, le principe de l’établissement d’un avis de passage qui « doit obligatoirement mentionner les articles L. 81 et L. 83 ou L. 86 du LPF et indiquer la nature des renseignements demandés ainsi que la période concernée ».

Sur ce point, la doctrine administrative considère, en effet, que « bien qu’aucune disposition législative ou réglementaire n’impose à l’administration l’obligation de prévenir de son intention d’user du droit de communication, il convient d’adresser au contribuable, afin qu’aucun doute n’existe dans leur esprit sur la nature de l’intervention sur place dont ils sont l’objet, un avis de passage ».

Par ailleurs, « en cas d’intervention inopinée, l’avis de passage est remis, dès le début des opérations au redevable ou à son représentant qui en accuse réception sur la copie conservée par le service » (documentation de base, 13-K-114).